Auch in einem Steuerbescheid können Realakte oder einfache Willenserklärungen enthalten sein. Am häufigsten dürfte dabei eine Aufrechnungserklärung (§ 226 AO) des Finanzamts vorkommen, wenn etwa der Adressat des Steuerbescheids gegen das Finanzamt einen Steuererstattungsanspruch hat und zugleich eine Steuer gegen ihn festgesetzt wird. Da gemäß § 226 Abs. 1 AO für die Aufrechnung die Vorschriften des bürgerlichen Rechts gelten und nach diesem die Aufrechnung ein (einseitiges) Rechtsgeschäft ist, handelt es sich auch bei der Aufrechnung durch das Finanzamt um eine einseitige Willenserklärung und damit mangels Hoheitscharakters nicht um einen Steuerverwaltungsakt.Seer in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 21, Rn. 322.